Yurtdışından alınan ücretlerde vergi istisnası nasıl sağlanır?

Yurtdışından döviz olarak alınan ücretlerde belli şartlarda vergi istisna bulunmaktadır. Ancak Vergi İdaresi konuyu daraltıcı şekilde yorumlayarak sınırlı ölçüde çalışanı bu imkândan faydalandırmaktadır. Yazımızda, İdare'nin yaklaşımında dikkat çektiği noktalar eleştirel bir bakışla incelenecektir.

Gelir Vergisi Kanunu'nun 23/14'üncü maddesiyle "Kanuni ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayan dar mükellefiyete tabi işverenlerin yanında çalışan hizmet erbabına, işverenin Türkiye dışında elde ettiği kazançları üzerinden döviz olarak ödediği ücretler" gelir vergisinden istisna tutulmuştur.

Yani bu madde kapsamındaki çalışanlar gelir vergisi ödemeyecekleri gibi beyanname de vermeyeceklerdir.

Mevzuatın amaçladığı

Söz konusu maddenin ilginç bir mazisi bulunmaktadır. İlk kez 1985 yılında getirilen düzenleme Nisan/2023'de kaldırılıyor, Temmuz 2023'de ise şu anda yürürlükte bulunan 1985 yılındaki ilk haliyle tekrar getiriliyor. Maddenin mazisine bakmak, biraz sonra ele alacağımız kısıtlayıcı düzenlemelere ışık tutması yönüyle önemli olacaktır.

Bilindiği üzere madde lafızlarında bir duraksama meydana gelirse başvurulacak kaynaklardan en önemlisi madde gerekçeleridir. TBMM İçtüzüğü'ne göre gerekçesi bulunmak zorunda olan kanun tekliflerinde, çoğu kez madde metniyle aynı gerekçeleri (!) okumaktayız. 2003 yılındaki düzenlemede de bulunamayan gerekçeyi, 1985 yılına ait Meclis Tutanakları'ndan okuyoruz:

Sayın Bakan'ın özenli cümlesiyle ifade ettiği üzere, aslından madde metninde de açıkça yer alan düzenlemede kıstas alınan temel noktanın; verilen ücretin kaynağının yurtdışı olmasıdır.

Öte yandan konuyla ilgili ikincil mevzuat olarak 147 no.lu Tebliğ'de şu belirlemeler yapılmıştır:

• İşveren sıfatıyla ücret ödemesinde bulunan kurumların, Türkiye'de herhangi bir kanuni merkezinin veya iş merkezinin bulunmaması gerekir. (Madde metniyle aynı ifade). Türkiye'de kanuni ve iş merkezi olmayan kurumların ise tam mükellef oldukları devlette hangi statüyü taşıdıkları, tüzel kişiliklerinin bulunup bulunmadığı herhangi bir iktisadi işletmelerinin varlığı ya da yokluğu önem taşımayacaktır. (Ödemeyi yapan kurumun yurtdışındaki durumunun önemsizliği).

• Türkiye'de hizmet arzeden gerçek kişinin işveren sıfatıyla bağlı olduğu dar mükellef kurum, söz konusu kişiye döviz olarak ödediği ücretleri, doğrudan doğruya yurt dışında elde ettiği gelirinden ayırıp vermeli, hiç bir zaman için Türkiye'de elde ettiği kazanç ile ilgilendirmemelidir. (Ödemeyi yapan yurtdışı kurumun yurtdışındaki kazancından ayrılmasına vurgu yapılıyor.) Bu çerçevede ücret erbabının Türkiye'de tam mükellef veya dar mükellef statüsünü taşıması hiç bir önem taşımayacaktır. Ödeme, yurt dışında elde edilen gelir üzerinden yapılacağı için, Türkiye'deki faaliyetler nedeniyle bu ücretler Gelir Vergisi Kanununun 40 ncı maddesi hükmüne göre gider olarak dikkate alınmayacaktır.

Görüleceği üzere yukarıda vurgulanan kritik noktalara dikkat edilen her ücret geliri Türkiye'de vergiden istisna olmalıdır. Ancak özelgelerde bu konu, olması gerekenden daha fazla daraltılacak şekilde yorumlanmıştır.

Vergi İdaresi'nin sıkılaştırıcı görüşleri

Konuyla ilgili muhtelif tarihlerde verilen 5 özelge incelenmiş ve İdare'nin, Kanun'un maksadını aşan daraltıcı yorumlarının olduğu gözlemlenmiştir. Özetle, bu özelgeleri şu şekilde toparlayabiliriz:

Özelgelerde konunun düğümlendiği nokta; Türkiye'de kazanç elde etme durumudur. Yukarıda yer verilen kanun maddesini tekrar hatırlatacak olursak, ödeme yapan açısından iki şart bulunmakta idi;

• Türkiye'de kanuni ve iş merkezinin bulunmaması

• Türkiye dışında elde ettiği kazançları üzerinden ödeme yapılması

147 no.lu Tebliğ, bu ifadeleri; hiç bir zaman için Türkiye'de elde ettiği kazanç ile ilgilendirmemeli cümlesiyle açıklamıştı.

Ancak, 2012 yılındaki özelgeden başlamak üzere bu kurumun da Türkiye'de hiçbir şekilde kazanç elde edecek mahiyette faaliyette bulunmaması şeklindeki özelge ifadeleri, Tebliğ ve Kanun'u açıkça daraltıcı yöndedir.

Dahası, kanımca bu durum, daraltıcı niteliğinden öte, dil bilgisi hatasından kaynaklanmaktadır. Hiç bir zaman için Türkiye'de elde ettiği kazanç ile ilgilendirmemeli ifadesi ile Türkiye'de hiçbir şekilde kazanç elde edecek mahiyette faaliyette bulunmaması ifadeleri, bugün, esasında istisna olan bazı kazançları vergilemek anlamına gelecek mahiyette önemli bir hatadır.

Bu durumun daha ilginç bir örneği, yukarıdaki 4'üncü sırada yer verilen özelgededir. Söz konusu özelgedeki yaklaşıma göre, dolaylı ortak olan grup şirketleri için çalışan kişiler asla ücret istisnasından faydalanamayacaklardır.

Nasıl olmalı?

Uluslararası pek çok şirket, çeşitleşen iş koşulları nedeniyle, Türkiye'deki grup şirketlerinde çalışanlarını, gerçekten de bambaşka bir iş tanımıyla yurtdışındaki başka bir grup şirketine bağlayabilmektedirler. Bu durumda Türkiye'de faaliyetiyle asla ilgisi olamayacak şekilde bir görev tanımıyla yurt dışındaki şirkete bağlı olarak çalışanlar ücret istisnasından faydalanmalıdırlar. Ancak özelgelerdeki yaklaşım; dolaylı da olsa bu şirketlerin Türkiye'yle bir ilgisi var ise ücret istisnasından yararlanamayacakları yönündedir.

Daha fazlası

GVK'nun 23/14'üncü maddesiyle ilgili 147 no.lu Tebliğe buradan, birinci özelgeye buradan, ikinci özelgeye buradan, üçüncü özelgeye buradan, dördüncü özelgeye buradan, beşinci özelgeye buradan ulaşabilirsiniz.

Yazının e-book hâlini aşağıdan indirebilirsiniz.

Yurtdışından alınan ücretlerde vergi istisnası nasıl sağlanır.pdf

PDF dosyasını indir • 3.72MB